Emprunt bancaire et succession : quelles conditions de déductibilité d’une telle dette au passif d’une succession ?

L’ouverture d’une succession, implique que soient recensés les biens dont était propriétaire le défunt ainsi que les dettes dont il était redevable. Cet inventaire vise à déterminer au sens civil d’une part, la masse des biens sur laquelle portera les droits des bénéficiaires de la succession (héritiers légaux et tout autre ayant-droit), et au sens fiscal d’autre part, la base de calcul des droits de mutation à titre gratuit (DMTG) qui seront dus par ces derniers.

Civilement, le patrimoine du défunt est réputé comprendre les biens et droits existants au jour de son décès, minorés des dettes non encore remboursées et majorés fictivement des donations réalisées de son vivant (C. civ. art. 922). Cette masse sert au calcul de la réserve héréditaire et de la quotité disponible.

Fiscalement, la notion de patrimoine taxable (ou « actif net successoral ») diffère de la notion de patrimoine successoral telle que définie par le code civil. La loi fiscale, s’inspirant néanmoins de ladite définition civile du patrimoine successoral, y apporte certains correctifs :

• S’agissant des actifs taxables : certains biens sont exonérés, totalement ou partiellement, d’autres bénéficient d’un traitement fiscal spécifique (tel l’assurance-vie par exemple) ;
• S’agissant des passifs déductibles : certaines dettes non encore remboursées par le défunt ne sont pas déductibles fiscalement (dès lors qu’elles ne remplissent pas les conditions prévues par l’article 768 du code général des impôts (CGI) sur lesquelles nous reviendrons ultérieurement).

Ainsi, actif net civil et actif net fiscal peuvent différer sensiblement.

Quelles sont les conditions de déductibilité d'une dette au passif d'une succession ?

Article 768 du CGI : une dette existante, certaine, à la charge du défunt

L’article 768 du CGI pose le principe selon lequel sont déduites de l’actif successoral les dettes à la charge personnelle du défunt dont l’existence au jour de l’ouverture de la succession est justifiée par tous modes de preuve compatibles avec la procédure écrite.

Trois conditions sont expressément prévues par l’article :

• Existence au jour du décès : la dette doit être née avant le décès. Le fait générateur de l’obligation doit être déjà intervenu ;  
• Certitude : la dette doit être certaine dans son principe. Une dette purement éventuelle ou conditionnelle n’est pas déductible ;
• Charge personnelle du défunt : la dette doit peser sur le patrimoine du défunt, et non sur celui d’un tiers.

Sont donc notamment exclues de la déduction les dettes purement conditionnelles (soumises à une condition suspensive non réalisée au décès), ainsi que les dettes nées après le décès.

Quant à la charge de la preuve, celle-ci pèse sur les héritiers qui doivent démontrer l’existence et le montant de la dette au jour du décès.

S’agissant des modes de preuve, la doctrine administrative précise que l’existence de la dette doit être prouvée par des modes de preuve compatibles avec la procédure écrite, c’est‑à‑dire par des actes ou écrits, ou encore par des présomptions suffisamment graves, précises et concordantes. La preuve par témoignage ou l’aveu des héritiers est exclu.

Article 773, 2° du CGI : les dettes consenties par un héritier sont présumées fictives

Une disposition légale spécifique est prévue par ailleurs, s’agissant des dettes consenties par le défunt au profit de ses héritiers ou de personnes dites « interposées ». Conformément à l’article 773, 2° du CGI, ces dettes sont présumées fictives et en conséquence non déductibles, en principe.

Mais que signifie la terminologie de « dettes consenties au profit des héritiers ou personnes interposées » ?

Il semble que sont visées par cette présomption de fictivité les seules dettes d’origine contractuelle consenties au profit du défunt, et non par lui. Plus précisément, sont non déductibles au passif de la succession d’un défunt les dettes qui auraient été consenties à son profit par ses héritiers, donataires, légataires, ou par des personnes dites interposées (au sens de l’article 911 du code civil, il s’agit des parents, enfants, descendants, conjoint des héritiers, donataires et légataires).

La qualité d’héritier ou de personne interposée s’apprécie au jour du décès.

Cette présomption de fictivité peut néanmoins être renversée si la dette est constatée par acte authentique ou acte sous seing privé ayant date certaine antérieure à l’ouverture de la succession.

L’objectif d’une telle disposition, validée par le Conseil constitutionnel, est clair : il s’agit d’éviter la création artificielle de passifs intra‑familiaux destinés à minorer l’assiette des droits de succession, en diminuant l’actif net taxable (tel que défini ci-avant).

Un arrêt de la chambre commerciale de la Cour de cassation en date du 21 mars 2000 illustre le caractère rigoureux de ce régime (Cass. com. 21‑3‑2000, n° 97‑17.288 D). A la suite de la cession d’un bien immobilier détenu en indivision par une mère et ses enfants, les fonds résultant de cette opération avaient été employés par la première pour l’acquisition en son nom propre d’un nouveau bien. Quelques temps plus tard, ce dernier figurait à l’actif de sa succession.

L’administration fiscale, forcée de constater que l’usage de ces fonds constituait un prêt familial consenti par les enfants à leur mère, avait refusé la déduction au passif successoral de la dette correspondante. Contestée devant un tribunal qui avait admis la déductibilité de ladite dette, cette solution a été confirmée par la Cour de cassation qui a considéré que le prêt n’avait pas été constaté dans les formes requises par l’article 773, 2° du CGI (rendant la dette non déductible, en l’absence d’acte notarié, ou sous seing privé enregistré). Cette décision traduit l’importance de la preuve face à une telle présomption.

Il apparait ainsi que la déductibilité des dettes contractées par un défunt au passif de la succession de ce dernier est strictement encadrée par la loi. Dans ce contexte, qu’en est-il des emprunts bancaires ? Contrairement aux dettes intra-familiales visées par l’article 773, 2° du CGI précité, ces emprunts ne semblent pas soulever de difficulté de fictivité : le créancier, un établissement de crédit, ne peut être assimilé à un héritier ou à une personne dite interposée ; le prêt est en principe constaté par un acte écrit ; les flux financiers sont traçables. Pourtant, les emprunts bancaires ne constituent pas systématiquement des dettes déductibles au passif des successions des emprunteurs.

Emprunts bancaires et succession : quelles conséquences au décès de l'emprunteur ?

Emprunts bancaires : une dette en principe déductible du passif successoral

Au plan civil, le décès de l’emprunteur n’entraine pas l’extinction de la dette bancaire non intégralement remboursée. Une telle dette est transmise aux héritiers, qui peuvent l’assumer, ou renoncer à la succession.

En pratique, les contrats de crédit prévoient fréquemment une clause d’exigibilité anticipée en cas de décès de l’emprunteur, conduisant la banque à exiger le remboursement immédiat du capital restant dû et des intérêts échus ou à négocier un réaménagement dudit prêt.

Cette exigibilité anticipée ne remet pas en cause la déductibilité de cette dette au passif de la succession de l’emprunteur. La doctrine fiscale est claire : le capital restant dû au jour du décès, ainsi que les intérêts courus et non échus, constituent en principe un passif déductible, dès lors que les conditions de l’article 768 du CGI sont réunies.

Sauf cas particuliers (dette prescrite par exemple), cette dette doit donc être déduite de l’actif successoral dès lors qu’elle existe au jour du décès.

Assurance décès emprunteur : pourquoi le prêt n'est plus déductible ?

Autre schéma fréquent : le prêt est assorti d’une assurance‑décès emprunteur, dont le bénéficiaire est la banque. Au décès de l’emprunteur, l’assureur verse un capital à la banque, qui solde le prêt.

Dans ce cas, la doctrine administrative prévoit que les sommes restant dues au prêteur et remboursées par l’effet de l’assurance‑décès ne sont pas déductibles de l’actif successoral, car la dette est éteinte au jour du décès par le jeu du contrat d’assurance.

Cette position semble pouvoir s’expliquer par le fait que le remboursement « automatique » du prêt par l’assureur neutralise la dette qui, certes certaine et à la charge du défunt, ne répond plus à la première condition posée par l’article 768 du CGI.

Réciproquement, le capital décès n’est pas comptabilisé à l’actif de la succession du défunt.

Les règles à retenir sur la déductibilité des emprunts bancaires dans une succession

En matière de droits de succession, la déductibilité d’une dette reste d’abord gouvernée par l’article 768 du CGI : la charge de la preuve pèse sur les héritiers, qui doivent établir, par des modes de preuve compatibles avec la procédure écrite (actes, écrits, présomptions graves, précises et concordantes), l’existence au jour du décès d’une dette certaine et à la charge personnelle du défunt.

Appliquées aux emprunts bancaires, ces règles conduisent à admettre, en pratique, la déduction du capital restant dû, des intérêts échus non payés et des intérêts courus jusqu’au décès, dès lors que le prêt est régulièrement justifié (contrat de prêt, tableaux d’amortissement, relevés bancaires) et que la dette existe encore au jour du décès. En revanche, lorsque le prêt est garanti par une assurance décès souscrite au profit de la banque, le versement du capital assuré éteint la créance au jour du décès : la dette n’existe plus dans le patrimoine du défunt, de sorte qu’aucune déduction ne peut être pratiquée au passif successoral.

Par Julie Le Bouille, ingénieur patrimonial chez Natixis Wealth Management

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